FOREX KAZANÇLARI NASIL VERGİLENDİRİLİR?

Kaldıraçlı Alım-Satım (forex) işlemlerinden elde edilen kazançların vergilendirilmesine dair mevcut vergi mevzuatımızda somut ve özel bir düzenleme bulunmamaktadır. Forex işlemleri 19.01.2012 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan 89 seri numaralı Gider Vergileri Genel Tebliği’nde “kaldıraçlı alım satım işlemlerinin vergilendirilmesi” başlığı altında sadece Banka Sigorta Muameleleri Vergisi (BSMV) açısından düzenlenmiştir.

Bu nedenle forex işlemlerinden elde edilen kazançların vergilendirilmesi hususu genel vergi düzenlemeleri kapsamında mükellefin statüsüne göre ele alınmalıdır.
Tam Mükellef Kurumlar’ın elde ettikleri forex geliri ticari kazanç kapsamında değerlendirilerek kurumlar vergisine tabi kazanca dahil olacaktır.

Tam Mükellef Gerçek Kişiler’in elde ettikleri forex geliri sermaye tahsisi yapılmış ticari bir organizasyon dahilinde yapılmadığı sürece, bir yılda birden fazla defa yapılan forex işlemi, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç başlıklı 37/5’nci maddesinde yer alan “Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazanç ticari kazançtır” hükmü kapsamında yatırımcının forex alım satımları “devamlılık” arz eden bir ticari faaliyet olarak değerlendirilemeyeceği kanaatindeyiz. Zira madde metni açıkça devamlık arz eden “menkul kıymet alım satım” işlemlerini düzenlemektedir. Oysa forex işlemlerinde menkul kıymet alım satımı ve kanunun aradığı devamlılığın varlığı söz konusu değildir. Daha ziyade döviz, mal veya kıymetli madenlerin paritelerindeki değişikliklerden spekülatif amaçlı kazanç sağlanması söz konusudur.

Forex işlemi menkul sermaye iradı kapsamında değerlendirilemeyeceğinden GVK’nun 75’inci madde kapsamında menkul sermaye iradı olarak da değerlendirilemez.

Forex işlemlerine ilişkin özel bir düzenleme bulunmadığından GVK Geçici 67’inci maddesi kapsamında menkul kıymet ve sermaye piyasası aracı tanımları içine de alınamaz.

SPK mevzuatı forex işlemlerini sermaye piyasası faaliyeti kapsamına alınmışsa da, salt bu nedenle forex gelirinin sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazanç olarak değerlendirilmesi ve GVK’nun mükerrer 80’inci maddesi kapsamında değer artış kazancı olarak da değerlendirilmesi de söz konusu edilememelidir. Ancak yaygın görüş forex işlemlerinden elde edilen kazançların değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi yönündedir.

GVK’nun 82/1’nci maddesi arızi kazancı “Arızî olarak ticarî muamelelerin icrasından veya bu nitelikteki muamelelere tavassuttan elde edilen kazançlar” olarak belirlemiştir. GVK’nun 37/5’nci maddesi kapsamında ticari bir organizasyon dahilinde yapılmayan forex işlemlerinin, aynı kanunun 82/1’nci maddesi gereği arızi ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiği görüşü de bulunmaktadır. Ancak, forex gelirinin 82/1’nci maddesi kapsamında kapsamında değerlendirilebilmesi için GVK 37’nci maddesi kapsamına girmesi ama devamlılık unsuru taşımayan bir ticari işlemin-ticari faaliyetin olması gerekmektedir. Verginin kanuniliği ilkesine aykırı olarak forex gelirinin GVK 82/1’nci maddesi kapsamında vergilendirilebilse de bu konuda yasal boşluk bulunduğu da açıktır.

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın yayınladığı özelgeler dikkate alındığında ise:
14.08.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-125[6- 2012/55]-2569 sayılı özelgede, forex kazançları üzerinden GVK Geçici 67’nci maddesi kapsamında, menkul kıymet ve sermaye piyasası aracı tanımları kapsamına almayarak vergi tevkifatı yapılmayacağı yönünde cevap verilmiştir.

14.08.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[37-2012/281]-2554 sayılı özelgede ise, GVK Mükerrer 80’nci madde ve Geçici 67’nci madde kapsamında değer artış kazancı hükümlerine göre beyanname verilmeyeceği, ancak, forex işlemlerinin ticari organizasyon içerisinde devamlılık arz edecek şekilde yapılması durumunda ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi ve bu faaliyetler neticesinde elde edilen kazancın, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazançlara ilişkin hükümleri çerçevesinde beyan yoluyla vergilendirilmesi gerektiği yönünde cevap verilmiştir. Ticari organizasyon ve devamlılığın tespiti halinde VUK mad. 37/5’nci madde kapsamında ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirileceği yönünde görüş açıklamıştır.

Yabancı Dar Mükellef Kurumlar’ın elde ettikleri forex geliri GVK’nda arızi kazançlar niteliğinde diğer kazanç ve iratlar başlığında değerlendirilerek vergilendirilmesi mümkündür. KVK’nun 26’nı maddesine göre dar mükellefiyete tabi yabancı kurumların vergiye tabi kazancının GVK’nda yazılı diğer kazanç ve iratlardan ibaret bulunması halinde, kazanç sağlayan Türkiye’deki dar mükellef kurum, kazancın elde edildiği tarihten itibaren 15 gün içinde özel beyanname vererek %20 vergi ödeyecek, vergi sonrası kazanç üzerinden de 30/6’ncı madde gereği %15 vergi kesintisi yapıldıktan sonra kazancı yurt dışına transfer edebilecektir. Bununla birlikte, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması mevcut ise, anlaşma hükümleri göz önünde bulundurulacaktır.

Diğer taraftan, Maliye Bakanlığı özelgeleri kapsamında dar mükellef kurumun x işlemlerinde ticari organizasyon ve devamlılık unsurlarının varlığı tespit edilir ve bu kazançlar ticari kazanç olarak kabul edilirse, Türkiye’de dar mükellef kurum statüsünde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirmelidirler.
Yabancı Dar Mükellef Gerçek Kişiler’in forex işlemlerinden doğan kazancın arızi kazanç olarak kabulü varsayımıyla, dar mükellef gerçek kişi tarafından forex işlemlerinden sağlanan kazançların ilgili kişi ya da Türkiye’de kişi adına hareket eden kimse tarafından GVK’nun 101’inci maddesine göre, bu kazançların elde edilme tarihinden itibaren 15 gün içinde münferit beyanname ile beyan edilmesi ve beyan edilen verginin de aynı sürede ödenmelidir. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması mevcut ise, anlaşma hükümleri de göz önünde bulundurulacaktır.

Diğer taraftan, Maliye Bakanlığı özelgeleri kapsamında dar mükellef gerçek kişinin forex işlemlerinde ticari organizasyon ve devamlılık unsurlarının varlığı tespit edilir ve bu kazançlar ticari kazanç olarak kabul edilirse, Türkiye’de gelir vergisi mükellefiyeti tesis ettirmelidir.

Av. Arb. Yasemin BAL